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Archivio Settembre 2006

Gli studi di settore e la lotta all?evasione fiscale.

25 Settembre 2006 1 commento

Nei giorni scorsi ? vedi il Sole 24 Ore del 24 settembre ? il sottosegretario alle finanze Lettieri ha anticipato la novità in materia di studi di settore ? assunti come importante strumento della lotta all?evasione. L?aggiornamento e/o verifica degli stessi sarà fatta ogni tre anni invece che quattro. A parte che l?aggiornamento dovrebbe essere continuo (annuale) e sulla base dei controlli effettuati, secondo me, il problema vero non è questo bensì quello di cambiare radicalmente la loro filosofia. Gli studi di settore dovrebbero servire come ausili all?attività degli uffici di accertamento dei redditi effettivi d?impresa e di lavoro autonomo più che per stimare redditi presunti, per lo più, più bassi di quelli effettivi. Questa ultima strategia con varianti va avanti ormai da oltre venti anni. Se non funziona, perché non cambiarla?

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Sul federalismo a geometria variabile.

6 Settembre 2006 Nessun commento

Su il Sole 24 Ore del 2.09.2006 Massimo Bordignon rilancia l?idea di un federalismo a geometria variabile come possibile via per attuare la riforma federale del 2001 che è rimasta incompiuta, a metà del guado, creando non poche tensioni tra il governo centrale e le regioni.

Va tenuto presente che noi siamo già in un tale sistema avendo ben cinque regioni a statuto speciale e con statuti notevolmente diversificati ed è comunque previsto dall?art. 116. Si tratta di vedere quindi se si possono avere altri statuti speciali o modifiche di quelli ordinari per differenziarli con riguardo alle competenze attribuite. Sono stato sempre e resto favorevole all?idea della geometria variabile anche per le regioni a statuto ordinario in un Paese dove le diversità culturali, economiche, ecc. sono molto pronunciate e la sensibilità sulla questione della decentralizzazione sono anche notevolmente diversificate con alcune regioni meridionali a statuto ordinario che dall?implementazione del federalismo temono una forte riduzione dei fondi che attualmente ricevono dal governo centrale.

Ma lo schema di Bordignon è troppo semplificato non solo a causa dei limiti di spazio concessi da un giornale. Sembrerebbe che tutte le nuove funzioni trasferite alle regioni debbano essere finanziate con tributi propri delle stesse e questo sarebbe impossibile o comunque comporterebbe per quelle meridionali ? secondo i calcoli di Bordignon – uno sforzo fiscale pari a circa tre volte quello delle regioni più ricche.
Se fosse così avrebbe ragione Bordignon. Le regioni povere non potrebbero finanziarle e si creerebbero forti rischi di sperequazione a danno dei cittadini che godrebbero diversi livelli essenziali delle prestazioni anche per i servizi concernenti i diritti civili e sociali che devono essere garantiti non solo su tutto il territorio nazionale ma anche in maniera omogenea. Bisogna purtroppo constatare che, in fatto, è già così con lo Stato centralizzato ma le regioni con minore capacità fiscale temono che le differenze fiscali possano aumentare passando ad un assetto maggiormente decentrato e da qui il loro rifiuto del federalismo.

Per questi motivi occorre chiarire bene di che cosa stiamo parlando. Molte delle competenze trasferite alle regioni con la riforma del 2001 non sono funzioni proprie delle stesse e quindi bisogna capire quali funzioni devono finanziare i tributi propri e quali altre debbono continuare ad essere finanziate in tutto o in parte con trasferimenti impliciti o espliciti dal governo centrale. I 70 miliardi di euro di valore delle funzioni trasferite sono in qualche modo attualmente finanziate dal governo centrale. Si tratterà di vedere in che misura la composizione del gettito potrà essere gradualmente variata sostituendo tributi erariali con tributi regionali e locali.

Il problema è che comunque siano distribuite le funzioni trasferite o riasssegnate tra secondo e terzo comma dell?art. 117 novellato esse sono e restano per lo più funzioni condivise e che quelle assunte come esclusive delle regioni in fatto non di rado non sono veramente tali quanto meno non implicano necessariamente che esse debbano essere finanziate a totale carico dei titolari. Vedi il caso emblematico della sanità assegnata da sempre alle regioni ma che non potrebbe essere mai finanziata interamente e solo dalle regioni.

Ciò posto evidenzio un altro grosso limite degli artt. 117, 118 e 119 nell?architettura che essi delineano. Non c?è alcun serio criterio per disegnare schemi razionali ed operativi di cost sharing. Se prendiamo il 118 che trasferisce inopinatamente tutte le funzioni amministrative ai Comuni vediamo che nulla dice su come queste debbano essere finanziate. E si badi molte di esse non sono funzioni proprie dei Comuni ma sono funzioni conferite (dice letteralmente la Costituzione) dallo Stato o dalle regioni. Ma il termine resta suscettibile di diverse interpretazioni. E vero si è voluto affermare solennemente il principio di sussidiarietà, differenziazione e adeguatezza e si è prevista la clausola di salvaguardia ? salvo che per assicurarne l?esercizio unitario si renda necessario ? rassegnarle ai livelli superiori ? ma anche a questo riguardo in cinque anni non si è visto alcun provvedimento concreto in quest?ultimo senso.
Neanche l?art. 119 che espressamente si occupa di finanziamento affronta bene il problema. Da un lato non tiene conto delle diverse qualificazioni e assegnazioni delle funzioni tra secondo e terzo comma dell?art. 117 ? in alcuni casi inappropriatamente assegnate ? né di quanto disposto ? ancora più inappropriatamente dall?art. 118 . Parla da un lato (comma 4) di finanziamento integrale delle funzioni ?loro attribuite? e di perequazione delle capacità fiscali (comma 3). Distingue al comma 5 tra funzioni normali e quelle diverse da quelle normali. Prevede risorse aggiuntive e interventi speciali e, quindi, più meccanismi di perequazione ma tranne che nel primo caso (capacità fiscali) non si capisce che cosa e che in misura essi devono perequare e se si tratti di perequazione in senso stretto o d?altro. In sintesi delinea un modello incerto e confuso.

E vero che i principi costituzionali non devono essere precisi e cogenti dovendo tali diventare a mezzo della legislazione di attuazione. Ma nel caso occorre ricordare che un?attuazione anticipata si era avuta con la legge delega n. 131/1999 e con il d. Lgs. N. 56/2000 le cui linee-guida, come noto, avrebbero guidato la redazione dell?art. 119. Ricordo che il tardivo tentativo di attuazione di tale decreto da parte del governo Berlusconi è finito di fronte al TAR e alla Corte costituzionale. Come dire, l?attuazione ante litteram dell?art. 119 è miseramente fallita.
Adesso gli esperti si dividono tra quanti pensano di attuare al meglio le previsioni attuali dell?art. 119 e quanti ritengono che si dovrebbero riscrivere ex novo. Essendo la seconda soluzione molto più lunga e macchinosa della prima, prevale ovviamente la prima che non è scevra di problemi e di rischi.

Come detto, anche io sono stato e resto favorevole alla geometria variabile non soltanto per le ragioni di compatibilità finanziarie evidenziate da Massimo Bordignon ma soprattutto per ragioni di buon senso e/o di sensibilità politica. Se il federalismo è una forma di governo e/o di democrazia più avanzata non possiamo imporlo a tutti, allo stesso modo, dall?alto e per decreto legislativo. Sembra appropriato darlo a chi lo vuole e si sente di gestirlo previa un?appropriata, efficiente ripartizione dei costi delle funzioni assegnate e/o da assegnare.

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Altri ostacoli sulla strada della giustizia tributaria.

1 Settembre 2006 Nessun commento

Spiace doverlo dire ma il lungo dibattito, le polemiche e le analisi che sono seguite alle bellicose esternazioni agostane del vice-ministro dell?economia e delle finanze Visco non hanno chiarito ancora alcuni punti nodali che revocano in dubbio la capacità dell?Amministrazione Finanziaria di condurre economicamente ed efficacemente la lotta all?evasione. Alcuni di questi ostacoli sono interni all?agenzia delle entrate ? abbiamo citato al riguardo lo stesso ex direttore Massimo Romano nuovamente designato ad assumere l?incarico ? altri sono esterni e non meno gravi di quelli interni. Mi riferisco ora a quelli esterni e ad alcune modifiche legislative che sarebbero necessarie in materia di accertamento e di contenzioso tributario.

Prendo lo spunto da alcune recentissime sentenze pubblicate sui giornali che sono emblematiche per illustrare il problema del contenzioso.
Una prima riguarda un accertamento nei confronti dei soci amministratori di una snc (società in nome collettivo) che gestisce una farmacia i quali si attribuiscono compensi di livello superiore alla norma. L?ufficio delle imposte rettifica la dichiarazione e la società va in contenzioso. La Commissione provinciale di Siena con sentenza n. 35 del 17 luglio 2006 entra nel merito della congruità dei compensi che in contabilità figurano come costi e abbattono sostanzialmente il reddito imponibile. La Commissione reputa i costi sproporzionati agli utili di esercizio. I compensi oltre ad essere antieconomici contrastavano con i livelli definiti nei verbali di assemblea. La società aveva impugnato l?accertamento per eccesso di potere sostenendo che l?Amministrazione Finanziaria non poteva entrare nel merito della misura se i compensi erano regolarmente registrati e correttamente imputati. I giudici senesi invocano la regola dell?efficienza economica non trovando giustificabili costi che si distacchino in modo rilevante rispetto ai valori comunemente praticati. Citano la Cassazione n. 10802 del 24.07.2002 secondo cui i ?costi ingiustificati non possono avere efficacia nei confronti del fisco per la parte che supera il normale valore di mercato?. I giudici senesi affermano inoltre che l?onere della prova anche in sede giudiziale spetta al contribuente se si riferisce ai costi sostenuti e portati in detrazione e se il fisco si limita a disconoscere costi portati in detrazione per ridurre il reddito imponibile. Cito questo caso perché emblematico. Tra le società di persone tale prassi è normale. Tra i soci troviamo parenti e affini non di rado al solo scopo di gonfiare i costi, di suddividere il reddito prodotto e abbattere così la progressività. Lo splitting ovviamente non è consentito ai lavoratori dipendenti. La decisione dei giudici senesi é emblematica e rara. Normalmente i giudici tributari in casi simili annullano gli accertamenti degli uffici motivando sul principio della libertà delle scelte imprenditoriali. Una rondine non fa Primavera.

È degli stessi giorni infatti una sentenza della Sezione tributaria della Cassazione la n. 17229 del 28.07.06 che annulla un accertamento supportato attraverso gli Studi di settore. Non è la prima volta. Al riguardo la Cassazione è divisa nei suoi orientamenti. Ha assunto decisioni di opposte tendenze ma, purtroppo, prevalgono quelle che negano il ruolo degli studi.
Per arrivare a tale risultato, in genere, valorizza le questioni procedurali, a mio giudizio, al di là di limiti ragionevoli, non di rado, perdendo di vista la foresta per l?albero. Di norma è molto scrupolosa nel valutare la congruità del numero delle violazioni necessarie per potere disattendere la contabilità. Se questa è positiva nel senso che le violazioni risultano – come previsto dall?art. 2729 cc – gravi, precise e concordanti, allora l?esame si sposta alle modalità con le quali l?Ufficio ha ricostruito il reddito. Prima del 1993 gli uffici potevano utilizzare i coefficienti presuntivi di reddito costruiti sulle medie di settore ma non di rado le Commissioni tributarie annullavano gli accertamenti argomentando che ogni impresa fa storia a se e non c?è niente che obbliga l?impresa a guadagnare in quell?anno e in quel settore un reddito corrispondente appunto alla media di settore.

Non di rado la Cassazione ha respinto i ricorsi dell?amministrazione finanziaria che cercava una revisione delle sentenze di annullamento dei giudici di merito.
Gli studi di settore articolati per gruppi omogenei e aree territoriali dovevano tappare i buchi e i punti deboli ? ed in qualche modo vi provvedono ? degli accertamenti fondati sui coefficienti presuntivi di reddito. Ma i giudici tributari, portatori quasi esclusivamente di cultura giuridica, possono giustificatamene non capire il tecnicismo dell?analisi statistico-matematica dei cluster, ma non possono soprassedere, specialmente a livello locale, ad una valutazione di congruità dei redditi dichiarati sulla base anche di altri elementi e/o dei c.d. dati di esperienza. Questi non possono essere tutti scodellati dall?ufficio e, come dire, ?allegati? al fascicolo. Pertanto non mi sembra accettabile che essi si rifugino quasi sempre nell?analisi dei presupposti che giustificano la rettifica o nelle questioni procedurali. Non sono stati inviati i questionari? Non è stato convocato il contribuente? Bene allora annullano anche se la legge non commina l?annullamento dell?accertamento. Non accettano il rovesciamento dell?onere della prova e continuano a pensare che esso sia a totale carico dell?Ufficio. Sostiene questi che l?indice di ricarico denunciato dal contribuente è troppo basso e non congruo con nessuna logica economica? Non valutano nella congruità quello denunciato dal contribuente ma affermano che la variazione in aumento proposta dall?ufficio non è sufficientemente motivata. Così facendo i giudici ignorano l?asimmetria informativa fondamentale tra contribuente e ufficio. E? il contribuente che sa quale e quanta nuova ricchezza ha eventualmente prodotto e non l?Ufficio che ha a disposizione i dati delle dichiarazioni e i prospetti necessariamente sintetici della contabilità. Tutti sanno che i bilanci e le dichiarazioni di alcuni contribuenti hanno una attendibilità molto bassa ma per i giudici tributari la presunzione di veridicità delle dichiarazioni e delle scritture contabili tende a diventare assoluta mentre quella degli indici presuntivi di reddito e degli studi di settore è e resta relativa.

I giudici tributari potrebbero sembrare ancora attaccati all?idea dell?accertamento analitico su base contabile del reddito effettivo ? certamente un metodo appropriato in Paesi di avanzata civiltà giuridica dove la giustizia tributaria sia tenuta nel dovuto conto – ma in realtà non è così perché non hanno la cultura economico -aziendale che servirebbe per valutare sia questo tipo di accertamento che quello attraverso gli studi di settore. Continuano a ragionare come se un?impresa fosse un?isola a se stante senza alcuna caratteristica in comune con le altre. Continuano a considerare ogni anno di imposta autonomamente e separatamente senza una storia e senza cercare ? specie nelle piccole e medie imprese ? una correlazione tra situazione patrimoniale dell?impresa e quella dei soci azionisti o partecipanti.
In fatto trascurano (o ignorano) che in effetti l?accertamento del reddito d?impresa dovrebbe seguire una logica unitaria ai fini sia delle imposte indirette (in particolare l?IVA) che di quelle dirette.
Se non registro parte dei ricavi inevitabilmente il mio reddito d?impresa risulterà inferiore. Non ultimo, bisognerebbe che i giudici tributari tenessero conto del contesto storico e sociologico: operano in un paese dove i comportamenti evasivi ed elusivi sono purtroppo largamente diffusi tra i c.d. contribuenti di serie A (quelli con la partita IVA e ne abbiamo circa 8,2 milioni anche se quelli attivi sono sopra i cinque milioni) e non in un Paese dove i contribuenti sono molto scrupolosi nell?osservanza delle leggi fiscali.
Di tale contesto dovrebbe tenere conto innanzitutto il legislatore quando come nello Statuto del contribuente costruisce un sistema di massima trasparenza per gli uffici finanziari e di massime garanzie per i contribuenti che vengono poi strumentalizzati dai difensori sotto gli occhi compiacenti e compiaciuti dei giudici tributari.

C?è una forte analogia con quanto avviene in generale con gli altri reati economico e finanziari e recenti riforme che li depenalizzano o complicano all?inverosimile il codice di procedura penale.
Un esempio per tutti: la c.d. pregiudiziale tributaria. Il giudicato penale non vale nel processo tributario se il soggetto (contribuente) è trovato colpevole (vedi da ultimo Cassazione n. 17057 del 27.06.06) ma in fatto i giudici tributari lo recepiscono quasi sempre se il contribuente è assolto dalle accuse di avere violato i reati tributari. In quest?ultimo caso alcuni lo usano come alibi per non approfondire gli aspetti tributari.
Giorno dopo giorno i giudici tributari di merito danno prova che per loro l?accertamento attraverso gli SdS sia come una opzione secondaria. Non sembrerebbero avere ancora recepito in pieno lo spirito e la filosofia degli studi di settore previsti dall?art. 62 bis del DL n. 321 del 30.08.1993 convertita nella legge 29.10.1993 n. 427 anche se quest?ultima e le modifiche successive non hanno chiarito sino in fondo se gli Studi di settore devono servire a stimare i redditi ex ante oppure devono essere utilizzati nella logica degli ausili all?accertamento del reddito effettivo con metodo analitico e sulla base delle scritture contabili. In fatto è prevalsa la prima interpretazione.

Ci sono quindi dei chiarimenti che il legislatore e la Corte di Cassazione dovrebbero dare al riguardo. Il primo non lo ha fatto e pare non lo voglia fare perché ama le scorciatoie e non vorrebbe rinunciare ad uno strumento che potrebbe consentire il concordato di massa. La seconda non lo fa perché evidentemente non vuole svolgere un ruolo di supplenza.
Nel frattempo, senza un preciso chiarimento di questo dilemma la tesi che gli studi di settore non sono sufficienti trova qualche fondamento. Ed è ecco che nel frattempo gli evasori più duri e decisi finiscono con il trovare benevola accoglienza alle loro tesi presso le commissioni tributarie e la stessa Corte di Cassazione. Esattamente il contrario di quanto avviene negli USA dove i giudici tributari tendono ad assecondare la lotta degli uffici contro l?evasione e l?elusione fiscali.

Ho detto precedentemente che occorre un cambio della metodologia dei controlli condizione necessaria ma non sufficiente se non è ad un tempo accompagnata anche da un cambio del comportamento dei giudici. Ovviamente la questione dei giudici non interessa solo la Suprema Corte di Cassazione. Riguarda tutti i giudici tributari dove non è stato affrontato e risolto bene il problema delle incompatibilità. Non è stato affrontato bene il problema del reclutamento e della formazione rinunciando però alla specializzazione di un ramo della magistratura ordinaria propostala più parti.
Pertanto c?è e resta grave il problema della selezione, formazione e cultura dei giudici tributari. La loro formazione economico e finanziaria è scarsa. Occorrerebbe una maggiore specializzazione. C?è anche un problema di efficienza del processo tributario che non può essere risolto sempre con i condoni fiscali. Vorrei anche che fosse chiaro che nella materia non basta un qualche chiarimento legislativo supposto che possa venire per un improvviso ravvedimento del legislatore. Occorre un cambiamento culturale nei cittadini e nei giudici e questo non arriva semplicemente con una legge fatta bene. Occorre che la politica, la scuola e l?Università si diano carico di promuovere tale nuova cultura della legalità fiscale e dell?etica pubblica. Non ci sono scorciatoie.